Quels sont les effets du secret professionnel à l'égard des autorités judiciaires ? 

 

 

1° Lorsque l'expert-comptable ou le conseil fiscal est en cause

a) En matière pénale

Lorsqu'un expert-comptable ou un conseil fiscal est suspecté d'avoir commis une infraction dans l'exercice de sa profession et que des poursuites pénales sont intentées à cet égard, les pièces pouvant être prises en considération comme élément de preuve de cette infraction perdent leur caractère confidentiel¹.

b) En matière civile

Le secret professionnel ne s'applique pas lorsque l'expert-comptable ou le conseil fiscal est amené à devoir se défendre en justice à l'égard d'une mise en cause de sa responsabilité contractuelle ou d'une contestation de ses honoraires².

En effet, dans ce type de litige, l'expert-comptable ou le conseil fiscal ne peut opposer le secret professionnel à son propre client pour faire obstacle à la bonne administration de la preuve.

Par ailleurs, en vertu de la valeur supérieure des droits de la défense, l'expert-comptable ou le conseil fiscal doit être libre de produire tous les éléments utiles à sa défense.

2° Lorsque l'expert-comptable ou le conseil fiscal est témoin

Si, dans le cadre de l'exercice de sa mission, l'expert-comptable ou le conseil fiscal prend connaissance d'un fait illicite commis par son client, il ne peut en faire la dénonciation volontaire aux autorités judiciaires³.

a) Les auditions

  • Par un juge

La révélation d'éléments couverts par le secret professionnel n'est pas punissable pénalement si l'expert-comptable ou le conseil fiscal est, selon les termes de l'article 458 du Code pénal, appelé à rendre un témoignage en justice. 

Par témoignage en justice, on entend une audition sous serment par un juge. Il peut s'agir d'un juge d'instruction ou d'un juge civil. L'expert-comptable requis à cet effet par le juge est tenu de comparaître et de prêter serment.

L'expert-comptable ou le conseil fiscal apprécie lui-même si les informations demandées par le juge sont couvertes par le secret professionnel. Si l'expert-comptable ou le conseil fiscal estime que l'information n'est pas couverte, il la transmet au juge et ne pourra être sanctionné pénalement du fait de cette déclaration. Si l'expert-comptable ou le conseil fiscal estime que la réponse à la question est couverte par le secret professionnel, il le signale au juge et demande que cela soit acté au procès-verbal d'audition.

En vue de l'appréciation de son secret professionnel, l'expert-comptable ou le conseil fiscal interrogé par un juge d'instruction doit avoir à l'esprit que l'intérêt social de la répression des infractions prime l'intérêt particulier du client. Cette hiérarchie des intérêts en jeu est généralement exprimée par le principe selon lequel « le secret professionnel ne peut couvrir des infractions ».

Le secret professionnel ne pourra pas davantage être invoqué si le but est uniquement de défendre les intérêts d'un confrère dont la responsabilité est mise en cause. Ce n'est que si le refus de parler est justifié par la finalité d'intérêt général de la mission de l'expert-comptable ou du conseil fiscal que le secret professionnel est digne de protection.

À cet égard, les mises en garde du client à l'égard d'un comportement illicite participent de la finalité d'intérêt général de la mission d'expert-comptable et de conseil fiscal. Ces mises en garde ne pourraient être utilisées contre le client, même dans un procès pénal¹⁰. De même, la possibilité pour une personne impliquée dans une procédure judiciaire de faire appel à un expert-comptable ou un conseil fiscal en qualité de conseil technique peut résulter de son droit à un procès équitable consacré par la Convention européenne des droits de l'homme (art. 6.1.)¹¹. Le secret professionnel de l'expert-comptable ou du conseil fiscal intervenant dans ce cadre participe d'un intérêt supérieur.

Dans le cas où l'expert-comptable ou le conseil fiscal opposerait son secret professionnel, il appartient au juge de vérifier si le refus de parler ne détourne pas le secret professionnel de son but¹². Pour effectuer cette vérification, le juge peut ordonner à l'expert-comptable ou au conseil fiscal de lui soumettre l'information¹³ qui est invoquée comme secrète¹⁴.

La décision du juge d'écarter l'objection du secret professionnel et de verser l'information au dossier peut être soumise au contrôle des juridictions supérieures, et ce, dans le cadre de la suite de la procédure pénale ou d'un recours.

  • Par un magistrat du ministère public ou un fonctionnaire de police

N'est pas un témoignage en justice, au sens de l'article 458 du Code pénal, une audition par un magistrat du ministère public ou par un fonctionnaire de police, et ce, même si ce dernier est délégué par le juge d'instruction¹⁵.

L'expert-comptable ou le conseil fiscal violera donc son secret professionnel si, dans le cadre de pareille audition, il communique des informations secrètes ou confidentielles.

Afin d'éviter d'être exposé à ce risque, il pourra refuser de se présenter à la convocation, ce type d'audition n'étant pas coercitif.

b) Les déclarations écrites ou les productions de documents

Selon la Cour de cassation¹⁶, une déclaration écrite adressée à un juge à la demande de ce dernier équivaut à un témoignage en justice au sens de l'article 458 du Code pénal.

Il en va de même d'une production de documents adressée directement à un juge qui en fait la demande¹⁷.

Il en résulte que pour les déclarations écrites et les productions de documents, il y aura lieu de procéder comme pour les auditions (voir ci-dessus), c'est-à-dire en faisant la distinction selon que la communication est adressée à un juge, d'une part, ou à un magistrat du ministère public ou un fonctionnaire de police, d'autre part.

Ainsi, même si la demande du juge d'instruction est transmise par l'intermédiaire d'un fonctionnaire de police, l'expert-comptable ne pourra s'adresser directement qu'au juge d'instruction pour les questions qui relèvent du secret professionnel.

Si la production de documents est ordonnée par un juge civil, le versement des documents confidentiels ou secrets au dossier de la procédure sera irrégulier s'il survient alors que le juge n'aurait pas décidé que l'invocation du secret professionnel est détournée de son but¹⁸.

Si le ministère public ou un fonctionnaire de police demande la production de documents non couverts par le secret professionnel comme les journaux et comptes du client ou la copie de ses déclarations fiscales, l'expert-comptable ou le conseil fiscal pourrait accéder à cette demande. Dans ce cas, il devra toutefois en informer son client si sa mission est toujours en cours.

3° Les perquisitions chez l'expert-comptable ou le conseil fiscal

Il est d'usage qu'à titre de garantie du secret professionnel, une perquisition chez le titulaire d'une profession libérale se fasse en présence d'un représentant de son autorité disciplinaire¹⁹.

Ce représentant doit veiller à ce que l'instruction et l'éventuelle saisie ne concernent pas des pièces soumises au secret professionnel. Il prend connaissance des pièces qui sont examinées ou saisies dans le cadre de la perquisition et donnera son avis sur ce qui relève ou non du secret professionnel²⁰.

En ce qui concerne les experts-comptables, cet usage a été consacré par des directives du Collège des Procureurs généraux adoptées en 1991²¹.

On a vu que le secret professionnel ne s'applique pas lorsque c'est l'expert-comptable ou le conseil fiscal qui est suspecté (voir FAQ 7). Toutefois, même dans ce cas, la présence du représentant de l'Institut des Experts-comptables et des Conseils fiscaux (IEC) est d'usage afin que celui-ci veille à ce que la perquisition ne déborde pas sur des éléments étrangers à l'infraction poursuivie²². Le juge d'instruction n'est pas lié par le point de vue du représentant de l'IEC et décide si le document est couvert par le secret professionnel ou non²³.

Ce pouvoir appartient au seul juge d'instruction qui ne peut le déléguer à un fonctionnaire de police²⁴. Il en résulte que la prise de connaissance par un fonctionnaire de police, même délégué par le juge d'instruction, de documents invoqués comme secrets est subordonnée à la décision préalable du juge de rejeter l'objection du secret professionnel.

C'est pourquoi le Collège des Procureurs généraux recommande que le juge d'instruction se déplace personnellement lors d'une perquisition chez un expert-comptable²⁵.

Si le juge d'instruction ne se déplace pas, la pratique veut qu'en cas de saisie de documents invoqués comme secrets, ils soient placés dans une enveloppe ou une caisse scellée avec la mention « secret professionnel ». Cette enveloppe ou caisse ne pourra être ouverte que par le juge d'instruction en personne²⁶. Lors de l'examen de ces pièces par le juge d'instruction en son cabinet, l'usage demeure de prendre l'avis non contraignant d'un représentant de l'IEC²⁷.

L'appréciation du secret professionnel par le juge d'instruction est susceptible d'être contrôlée par les juridictions d'instruction et de jugement²⁸.

L'expert-comptable ou le conseil fiscal qui constate, à la suite d'une perquisition, que des éléments qu'il estime couverts par le secret professionnel auraient été versés au dossier répressif peut en avertir le client visé par la mesure d'instruction. En cours d'instruction, l'expert-comptable ou le conseil fiscal ainsi que le client visé par l'instruction peuvent solliciter la mainlevée de la saisie auprès du juge d'instruction. Un recours de la décision du juge d'instruction rendue sur cette requête est ouvert devant la chambre des mises en accusation²⁹.

La question du secret professionnel pourra également être soulevée lors du règlement de la procédure devant les juridictions d'instruction.

4° L'information du tribunal de l'entreprise en vue de la détection des entreprises en difficulté

L'article XX.23, § 3, du Code de droit économique dispose³⁰ : « L'expert-comptable externe, le comptable agréé externe, le comptable-fiscaliste agréé externe et le réviseur d'entreprises qui constatent dans l'exercice de leur mission des faits graves et concordants susceptibles de compromettre la continuité de l'activité économique du débiteur, en informent par écrit et de manière circonstanciée ce dernier, le cas échéant au travers de son organe de gestion. Si dans un délai d'un mois à dater de l'information faite au débiteur, ce dernier ne prend pas les mesures nécessaires pour assurer la continuité de l'activité économique pendant une période minimale de douze mois, l'expert-comptable externe, le comptable agréé externe, le comptable-fiscaliste agréé externe ou le réviseur d'entreprises peuvent en informer par écrit le président du tribunal de [l'entreprise]. Dans ce cas, l'article 458 du Code pénal n'est pas applicable. »

 

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¹ Cass., 29 novembre 2016, RG n° P.15.0704.N ; Cass., 24 avril 2012, RG n° P.12.0064.N ; Cass., 22 décembre 1992, Pas., 1992, p. 1402.

² Liège, 17 septembre 2007, JLMB, 2008, p. 236 ; Mons, 16 janvier 2007, RG n° 2004/RG/1071, www.jure.juridat.just.fgov.be ; Gand, 30 avril 2003, TWVR, 2004, p. 131 ; Gand, 21 janvier 2000, TWVR, 2000, 146 ; Th. LITANNIE, « Le contrôle fiscal et la protection du contribuable », op. cit., p. 174.

³ J. NYPELS, « Commentaire des exposés des motifs, des rapports faits à la Chambre des représentants et au Sénat et des discussions du projet aux deux chambres », in Législation criminelle de la Belgique. Commentaire et complément du Code pénal, Bruxelles, Bruylant, 1868, p. 397.

⁴ Art. 926 du Code judiciaire ; H.-D. BOSLY, D. VANDERMEERSCH et M.-A. BEERNAERT, Droit de la procédure pénale, Bruxelles, La Charte, 2008, p. 716.

⁵ Art. 929 du Code judiciaire ; Cass., 23 septembre 1986, Pas., 1987, p. 89 ; Cass., 15 mai 1985, Pas., 1985, I, p. 1147 ; H.-D. BOSLY, D. VANDERMEERSCH et M.-A. BEERNAERT, Droit de la procédure pénale, op. cit., p. 730.

⁶ Cass., 12 avril 1976, Pas., 1976, I, 901.

⁷ J. NYPELS, « Commentaire des exposés des motifs, des rapports faits à la Chambre des représentants et au Sénat et des discussions du projet aux deux chambres », op. cit., p. 397.

⁸ Cass., 23 juin 1958, Pas., 1958, I, p. 1180 ; Corr. Bruxelles, 29 mars 2001, JT, 2001, p. 617.

⁹ Cass., 29 octobre 1991, Pas., 1992, p. 162.

¹⁰ Th. AFSCHRIFT, « Le secret professionnel de l'expert-comptable à l'égard de l'administration fiscale », op. cit., p. 32, n° 29 ; pour autant que l'expert-comptable et le conseil fiscal n'aient pas participé à ces illégalités.

¹¹ C.A., 26 octobre 2005, n° 160/2005 ; Cass., 17 septembre 2018, RG n° S.17.0034.F ; Cass., 5 mai 2006, RG n° C.03.0068.F ; C. trav. Bruxelles, 8 septembre 2014, Chron. DS, 2016/1, p. 26 ; C. trav. Bruxelles,12 septembre 2011, JTT, 2012, p. 126 ; voir également art. 728, § 2bis, du Code judiciaire.

¹² Cass., 29 octobre 1991, Pas., 1992, p. 162 ; Cass., 23 septembre 1986, Pas., 1987, p. 89 ; Cass., 30 octobre 1978, Pas., 1979, p. 248.

¹³ Sous peine de risquer de violer le secret professionnel, le juge civil devra veiller à ce que cette communication préalable se fasse en chambre du conseil, c'est-à-dire hors la présence des parties. Ce n'est que si le juge civil décide que le secret professionnel est détourné de son but qu'il pourrait soumettre l'information à la contradiction des débats.

¹⁴ Cass., 19 décembre 1994, RW, 1995-1996, p. 1207.

¹⁵ A. MASSET et E. JACQUES, « Secret professionnel », in Postal Mémorialis. Lexique du droit pénal et des lois spéciales, Waterloo, Kluwer, 2016, p. 798 ; A. DE NAUW et Fr. KUTY, « La violation du secret professionnel », in Manuel de droit pénal, Waterloo, Kluwer, 2014, p. 633 ; H.-D. BOSLY, D. VANDERMEERSCH et M.-A. BEERNAERT, Droit de la procédure pénale, op. cit., pp. 716 et 729 ; L. HUYBRECHTS, « Beroepsgeheim in de sfeer van de onderneming », op. cit., p. 97, n° 46.

¹⁶ Cass., 12 avril 1976, Pas., 1976, I, p. 901 ; Cass., 15 mai 1985, Pas., 1985, I, p. 1147.

¹⁷ Cass., 18 mai 1972, Pas., 1972, p. 861 ; Cass., 30 octobre 1978, Pas., 1979, p. 248 ; Bruxelles, 14 mars 2007, Rev. dr. santé, 2008-2009, po. 304 ; H.-D. BOSLY, D. VANDERMEERSCH et M.-A. BEERNAERT, Droit de la procédure pénale, op. cit., p. 735.

¹⁸ D. MOUGENOT, « Le charme discret des "petites" mesures d'instruction », RDJP, 2007, pp. 247 et s.

¹⁹ H.-D. BOSLY, D. VANDERMEERSCH et M.-A. BEERNAERT, Droit de la procédure pénale, op. cit., pp. 735 et 737.

²⁰ Cass., 24 avril 2012, RG n° P.12.0064.N ; Cass., 18 mai 2006, RG n° D.05.0015.N ; Cass., 24 mai 2005, RG n° P.05.0431.N.

²¹ Voir site de l'IEC : www.iec-iab.be/fr/services/ethique/Documents/Lettre-du-procureur-general-Demanet-Secret-professionnel.pdf.

²² Cass., 29 novembre 2016, RG n° P.15.0704.N ; H.-D. BOSLY, D. VANDERMEERSCH et M.-A. BEERNAERT, Droit de la procédure pénale, op. cit., pp. 737 et 738 ; Fr. LUGENTZ, « Les perquisitions en matière économique et financière », op. cit., p. 226.

²³ Cass., 24 avril 2012, RG n° P.12.0064.N ; Cass., 2 novembre 2011, RG n° P.10.1692.F ; Cass., 18 mai 2006, RG n° D.05.0015.N.

²⁴ Bruxelles (mis. acc.), 25 juin 2001, JT, 2001, 735 ; Corr. Bruxelles, 29 mars 2001, JT, 2001, p. 617 ; Concl. Avocat général D. VANDERMEERSCH, Cass., 2 novembre 2011, RG n° P.10.1692.F ; Directives du Collège des Procureurs généraux : www.iec-iab.be/fr/services/ethique/Documents/Lettre-du-procureur-general-Demanet-Secret-professionnel.pdf  ; Fr. LUGENTZ, « Les perquisitions en matière économique et financière », op. cit., p. 229, n° 77.

²⁵ Voir site de l'IEC : www.iec-iab.be/fr/services/ethique/Documents/Lettre-du-procureur-general-Demanet-Secret-professionnel.pdf.

²⁶ P. WATERINCKX, « Risico's voor ondernemingen verbonden aan het opsporings- en gerechtelijk onderzoek », in Strafrecht in de onderneming, Anvers, Intersentia, 2004, p. 455 ; S. FOLIE et E. VANDERSTAPPEN, « L'étendue du secret professionnel du réviseur d'entreprises notamment en cas de perquisition », IRE, 2015, p. 19, n° 77, https://doc.ibr-ire.be/fr/Documents/reglementation-et-publications/publications/brochures/generalites/francais-version-definitive-web.pdf

²⁷ Voir site de l'IEC : www.iec-iab.be/fr/services/ethique/Documents/Lettre-du-procureur-general-Demanet-Secret-professionnel.pdf.

²⁸ Cass., 2 novembre 2011, RG n° P.10.1692.F ; Cass., 9 juin 2004, RG n° P.04.0424.F.

²⁹ Art. 61quater du Code d'instruction criminelle.

³⁰ Voir la recommandation de l'IEC pour l'application de cette disposition : www.iec-iab.be/fr/institut/mission-legale/Documents/UPDATE-20160229-Projet-de-recommandation-LCE-FR.pdf.