Liquidatiereserve: hoe boeken?

10/03/2015 - Daniël Maes, accountant-belastingconsulent - Studiedienst IAB

Door de programmawet van 19 december 2014 (BS 29 december 2014) werd de ‘liquidatiereserve’ ingevoegd in de artikelen 184quater en 219quater WIB 92 [1]. Hierdoor kunnen kleine vennootschappen [2] een liquidatiereserve aanleggen uit hun belastbare winsten. Deze liquidatiereserve wordt gevormd door een gedeelte of het geheel van de boekhoudkundige winst na belasting over te boeken naar één of meer afzonderlijke rekeningen van het passief [3]. Op de winsten die worden bestemd tot het aanleggen van de liquidatiereserve wordt een afzonderlijke aanslag van 10 % gevestigd, bij toepassing van artikel 219quater WIB 92.

Bij de verdeling van het maatschappelijk vermogen worden de dividenden voortkomend van de liquidatiereserve niet als inkomsten van roerende goederen of kapitalen aangemerkt [4], waardoor zij niet onderhevig zijn aan de roerende voorheffing (RV) van 25 % op de liquidatieboni.

Indien daarentegen de liquidatiereserve vóór de verdeling van het maatschappelijk vermogen wordt aangewend om als grondslag te dienen voor een uitkering, dan zal een bijkomende RV worden geheven op het moment van de uitkering. De bijkomende RV bedraagt 15 % indien de uitkering plaatsvindt binnen de 5 jaar na het aanleggen van de liquidatiereserve en 5 % indien de uitkering gebeurt na deze termijn van 5 jaar.

De studiedienst van het IAB werd veelvuldig geconsulteerd omtrent de problematiek van de verwerking van de nieuwe liquidatiereserve. In eerste instantie publiceerde het IAB een aantal FAQ’s omtrent deze materie waarover op dat moment nog zeer weinig duidelijkheid bestond. Deze onduidelijkheid wordt eveneens geïllustreerd door de mondelinge parlementaire vraag (PV) nr. 2475 van mevrouw Veerle Wouters dd. 25 februari 2015.

Op 5 maart 2015 publiceerde de Commissie voor Boekhoudkundige Normen (CBN) een ontwerpadvies ‘Boekhoudkundige verwerking van de liquidatiereserve en de afzonderlijke aanslag op deze liquidatiereserve’. Het is niet uitgesloten dat de CBN de tekst van dit ontwerpadvies aanpast na afloop van de publieke raadpleging. Geïnteresseerden kunnen hun opmerkingen overmaken per brief (Commissie voor Boekhoudkundige Normen, City Atrium, Vooruitgangstraat 50, 1210 Brussel) of per e-mail (cnc.cbn@cnc-cbn.be) en dit ten laatste tegen 8 april 2015 vóór 9 u.

Ondertussen werkte ook de IAB-studiedienst aan de boekhoudkundige uitwerking van het voorbeeld uit de memorie van toelichting (MvT) bij de programmawet. Deze boekhoudkundige uitwerking werd via de IAB-vertegenwoordiger aan de CBN overgemaakt en verder verspreid onder de CBN-commissieleden. De CBN apprecieert de inbreng van het IAB, maar besloot deze nog niet op te nemen in het ontwerpadvies om de publicatie ervan niet te vertragen. Dit uitgewerkt voorbeeld zal nogmaals door het Instituut aan de CBN worden overgemaakt binnen de periode van de publieke raadpleging, ter eventuele aanvulling van het definitief advies.

Hierna worden de gegevens van het voorbeeld uit de MvT hernomen en wordt de boekhoudkundige uitwerking ervan toegevoegd. Deze boekhoudkundige uitwerking is in overeenstemming met het ontwerpadvies van de CBN en houdt eveneens rekening met het antwoord van de minister van Financiën op de voornoemde mondelinge PV. Aan het voorbeeld uit de MvT wordt een ‘Senario 2’ toegevoegd, waarbij er slechts een uitkering van de liquidatiereserve is bij de verdeling van het maatschappelijk vermogen.

Voorbeeld [5]

Een kleine ‘vennootschap A’ wordt op 1 januari 2014 opgericht en sluit haar tweede boekjaar af op 31 december 2015. Ze kwalificeert voor aanslagjaar 2016 (boekjaar 2015) als ‘kleine’ vennootschap, in de zin van artikel 15 W. Venn. Op het einde van het boekjaar 2015 heeft ze een winst na belastingen t.b.v. € 100, te verdelen zoals ze wenst, onder voorbehoud van de geldende bepalingen inzake de aanleg van de wettelijke reserve.

Scenario 1: De algemene vergadering besluit in de maand mei 2016 om t.b.v. een bedrag van € 100 een liquidatiereserve aan te leggen, in de zin van artikel 184quater WIB 92. De basis waarop de afzonderlijke heffing wordt geheven is € 100. De initiële afzonderlijke heffing bedraagt 10 pct., wat in dit geval neerkomt op € 10. Tijdens aanslagjaar 2016 (inkomstenjaar 2015), boekt de vennootschap de volledige € 100 op een afzonderlijke rekening van het passief.

Dit betekent dat de periode van 5 jaar — van belang voor de berekening van het tarief van de roerende voorheffing op uitgekeerde dividenden voortkomende van een aantasting van de liquidatiereserve — begint te lopen vanaf de afsluitingsdatum van het belastbaar tijdperk waarin de liquidatiereserve werd aangelegd (zijnde het boekjaar waarvoor het bedrag van de te bestemmen winst wordt verduidelijkt in de rubriek ‘resultaatverwerking’).

Het is dus van belang dat deze liquidatiereserve gedurende de volledige periode van 5 jaar behouden is gebleven en niet is aangetast door de toekenning van bijvoorbeeld een tussentijds dividend.

Het bestaan van boekhoudkundige overgedragen verliezen uit het vorige inkomstenjaar belet daarenboven niet dat er met de winsten van het huidige inkomstenjaar een liquidatiereserve wordt aangelegd.

Scenario 1.1: De algemene vergadering besluit in de maand mei 2020 om de volledige liquidatiereserve uit te keren. De aanslagvoet van de roerende voorheffing bedraagt in dit geval 15 pct., wat neerkomt op een te betalen RV van € 15. De aandeelhouders ontvangen dus een nettodividend van € 85 (€ 100 - € 15). Verhoogd met de initiële afzonderlijke heffing, betekent dit een totaal van € 25 aan belastingen.

Scenario 1.2: De algemene vergadering besluit in de maand mei 2021 om de volledige liquidatiereserve uit te keren. De aanslagvoet van de roerende voorheffing bedraagt in dit geval slechts 5 pct., wat neerkomt op een te betalen roerende voorheffing van € 5. De aandeelhouders ontvangen dus een nettodividend van € 95 (€ 100 - € 5). Verhoogd met de initiële afzonderlijke heffing, betekent dit een totaal van € 15 aan belastingen.

Scenario 2 [6]: De liquidatiereserve blijft onaantastbaar geboekt op de liquidatiereserve en wordt pas bij de verdeling van het maatschappelijk vermogen uitgekeerd.

Boekhoudkundige uitwerking

 

Rekeningnummer

Omschrijving

Debet

Credit

Scenario 1: Aanleggen liquidatiereserve en boeking afzonderlijke aanslag

6702..

Geraamde afzonderlijke aanslag liquidatiereserve (100 x 10 % =)

10,00

 

450…

Geraamde afzonderlijke aanslag liquidatiereserve

 

10,00

6920.. / 6921..

Toevoeging aan de liquidatiereserve

100,00

 

130… / 131... / 133…

Liquidatiereserve

 

100,00

 

Aanleggen liquidatiereserve en boeking afzonderlijke aanslag op 31/12/2015

110,00

110,00

Scenario 1.1: Toekenning en uitkering dividend uit liquidatiereserve door de algemene vergadering in de maand mei 2020

130... / 131... / 133…

Liquidatiereserve

100,00

 

792...

Onttrekking aan de liquidatiereserve

 

100,00

694…

Toekenning dividenden uit liquidatiereserve

100,00

 

471…

Dividenden uit liquidatiereserve

 

100,00

 

Toekenning dividend uit liquidatiereserve per 31/12/2019

200,00

200,00

471…

Dividenden uit liquidatiereserve

100,00

 

453...

Ingehouden roerende voorheffing op dividenden (100 x 15 % =)

 

15,00

55.…

Bank

 

85,00

 

Uitkering dividenden uit liquidatiereserve op ../05/2020

100,00

100,00

Scenario 1.2: Toekenning en uitkering dividend uit liquidatiereserve door de algemene vergadering in de maand mei 2021

130... / 131... / 133…

Liquidatiereserve

100,00

 

792...

Onttrekking aan de liquidatiereserve

 

100,00

694…

Toekenning dividenden uit liquidatiereserve

100,00

 

471…

Dividenden uit liquidatiereserve

 

100,00

 

Toekenning dividend uit liquidatiereserve per 31/12/2020

200,00

200,00

471…

Dividenden uit liquidatiereserve

100,00

 

453...

Ingehouden roerende voorheffing op dividenden (100 x 5 % =)

 

5,00

55.…

Bank

 

95,00

 

Uitkering dividenden uit liquidatiereserve op ../05/2021

100,00

100,00

Scenario 2: Uitkering liquidatiereserve bij verdeling van het maatschappelijk vermogen

130... / 131... / 133…

Liquidatiereserve

100,00

 

55.…

Bank

 

100,00

 

Uitkering liquidatiereserve bij verdeling van het maatschappelijk vermogen

100,00

100,00


[1] Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992.
[2] Artikel 184quater, eerste lid WIB 92: “Een vennootschap die op grond van artikel 15 van het Wetboek van vennootschappen, als kleine vennootschap wordt aangemerkt, kan een liquidatiereserve aanleggen.”
[3] Artikel 184quater, tweede lid WIB 92.
[4] Zie memorie van toelichting bij artikel 41 van de programmawet, DOC 54 0672/001, blz. 15.
[5] Zie MvT bij de programmawet, DOC 54 0672/001, blz. 16-17.
[6] Toegevoegd aan het voorbeeld uit de MvT bij de programmawet.

 

Thema's: Beroep > Het Instituut
Kernwoord(en):