Inbreng patiëntenbestand door ziekenhuisarts in zijn eigen vennootschap: rechtspraak haalt stelling fiscus neer!

13/10/2015 - Pierre-François Coppens - Studiedienst IAB

1. Standpunt fiscus

Wat de inbreng van het cliënteel door een ziekenhuisgeneesheer aan zijn vennootschap betreft, houdt de administratie regelmatig staande dat een geneesheer zijn cliënteel niet aan een vennootschap kan afstaan, aangezien de geneeskunst enkel aan de geneesheer zelf toebehoort. Volgens de fiscus is het immaterieel bestanddeel dat de geneesheer in zijn vennootschap inbrengt in werkelijkheid “hun vermogen om erelonen te genereren uit hoofde van hun medische activiteiten in de ziekenhuisinstellingen waar ze werken”.

De administratie leidt daaruit af dat dit immaterieel actief moet worden afgeschreven naar rato van het aantal jaren dat de geneesheer nog in het ziekenhuis moet presteren tot ze de pensioenleeftijd hebben bereikt.

Dat standpunt beoogt enkel de afschrijving over een langere periode dan vijf jaar te spreiden.

2. Analyse

Daartegen kan worden geargumenteerd dat het cliënteel als gevolg van overlijdens, verhuizingen en de stopzetting van behandelingen, noodzakelijkerwijs jaarlijks afneemt en er bijgevolg sneller moet worden afgeschreven.

In tegenstelling tot wat de administratie voorhoudt, blijft het door een geneesheer afgestane cliënteel bovendien wel degelijk zijn eigendom. Dit wordt immers bevestigd door:

  • de Code van de geneeskundige plichtenleer ‒ en dan vooral artikel 18 daarvan ‒ bepaalt dat het cliënteel van een geneesheer slechts de geneesheer kan toebehoren;
  • een advies van de Nationale Raad van de Orde van Geneesheren van 19 september 1992 bepaalt dat wanneer een geneesheer een ziekenhuisinrichting verlaat, hij zijn patiëntenbestand met zich meeneemt of aan zijn confraters van zijn keuze afstaat, ongeacht of ze hun beroep in dezelfde instelling uitoefenen. Desgevallend is het ziekenhuis verplicht om de nieuwe gegevens van de ontslagnemende geneesheer mee te delen aan de patiënten;
  • een advies van de Nationale Raad van de Orde van Geneesheren van 20 april 1996 (gepubliceerd in het tijdschrift van de Nationale Raad, nr. 7, 8570, 1999, p. 19) bepaalt “dat de principes betreffende de overdracht van cliënteel ook van toepassing zijn op de overdracht van een ziekenhuispraktijk. Uiteraard kunnen in dit geval enkel díe elementen van de ziekenhuispraktijk overgedragen worden die de arts toebehoren”.

Bovendien spreekt de fiscale administratie zichzelf tegen. In haar circulaire van 31 december 1993 [1] erkent ze namelijk de mogelijkheid voor artsen om hun medische activiteiten uit te voeren in een vennootschap. Er wordt een onderscheid gemaakt tussen twee vennootschapsvormen: de middelenvennootschap (waar het maatschappelijk doel bestaat in het vergemakkelijken van de uitvoering van medische activiteiten door geneesheren) en de professionele vennootschap (waar het maatschappelijk doel bestaat in het uitvoeren van medische activiteiten).

3. Rechtspraak

3.1. In strijd met de juridische realiteit

Bovendien herhaalt de rechtbank van eerste aanleg van Namen [2]  dat “dit argument ook in strijd [is] met de realiteit, aangezien de meeste patiënten die zich in het ziekenhuis op de raadpleging aanmelden, een welbepaalde geneesheer willen zien en niet om het even welke arts van een bepaalde dienst”.

Dat is enerzijds te wijten aan de naambekendheid van iedere geneesheer ‒ die, vooral als het een specialist betreft, meer verband houdt met zijn professionele kwaliteiten dan met de ligging van het kabinet waar hij spreekuur houdt ‒ en anderzijds de invloed van de huisartsen die het als hun plicht zien hun patiënten naar de specialist te sturen die hun het bekwaamst lijkt om de geconstateerde of vermoede ziekten te behandelen.

De waarde van een cliënteel is overigens van beperkte duur, aangezien de patiënten van deze artsen voor een groot deel ouderen zijn.

De herkwalificatie van een inbreng van cliënteel omwille van het “vermogen om erelonen te genereren uit hoofde van hun medische activiteiten” houdt hoe dan ook geen steek, aangezien dit vermogen zelf afhangt van het bestaan van een cliënteel. Een beginnende arts heeft bijvoorbeeld weliswaar de capaciteit om erelonen te genereren, maar dit is slechts een potentieel vermogen wat als dusdanig geen waarde heeft.

3.2. Patiëntenbestand is niet stabiel

Het Hof van Cassatie bevestigt trouwens deze principes in zijn arrest van 21 oktober 2005 over een geneesheer-anesthesist die een medische vennootschap had opgericht waaraan de goodwill van zijn medische activiteit wordt overgedragen [3]. De vennootschap schreef deze goodwill af aan 10 %.

De fiscale administratie verwierp deze afschrijving en werd hierin gevolgd door het Hof van beroep van Luik.

Het hof van beroep achtte de waardevermindering van deze goodwill niet bewezen, aangezien het bedrag van de honoraria nagenoeg stabiel was gebleven en zelfs lichtjes was gestegen tijdens de betwiste periode.

Het Hof van Cassatie vernietigde echter het arrest en achtte de voorziening in cassatie gegrond om reden dat het Hof van beroep van Luik de wettelijke bepalingen van artikel 49 WIB 1992 geschonden heeft door te oordelen dat de stabiliteit, ja zelfs de stijging, van de honoraria iedere waardevermindering uitsluit, en bijgevolg iedere afschrijving van cliënteel.

3.3. Inbreng van immateriële activa beperkt zich niet alleen tot het patiëntenbestand

In zijn vonnis van 2 oktober 2013, volgde de Rechtbank van eerste aanleg van Bergen het standpunt van de fiscale administratie, die weigerde om de quasi-inbreng te erkennen en de afschrijving van immateriële activa verworpen had, niet.

De administratie vond dat een ziekenhuisarts geen eigen cliënteel kon bezitten dat hij had kunnen overdragen aan zijn pas opgerichte vennootschap.

De vennootschap voerde als argument aan dat de arts alle rechten had overgedragen aan de bvba om al dan niet geschreven overeenkomsten te sluiten met de zorginstellingen, ziekenfondsen en verzekeringmaatschappijen waarin hij zijn beroep uitoefent.

De overgedragen immateriële activa beperken zich dus niet alleen tot het cliënteel, maar worden dus ook uitgebreid naar alle immateriële elementen die de vennootschap het vermogen geven om economische voordelen te genereren voor de onderneming.

De rechtbank verwerpt de stelling van de administratie dat de uitoefening van de geneeskunde in een ziekenhuis onmogelijk kan leiden tot de oprichting van een eigen cliënteel.

Wat de waardering van de goodwill betreft, herinnert de rechter eraan dat deze waardering bevestigd werd door een onafhankelijk expert die gebonden is aan zijn professionele verantwoordelijkheid.

De rechtbank benadrukt dat er moeilijk kan worden betwist dat de gewaardeerde goodwill – die in de eerste plaats betrekking heeft op het cliënteel van de arts – in de loop der tijd een waardevermindering kent (patiënten die genezen zijn, die overleden zijn of die van arts veranderd zijn) en dus tot de categorie van afschrijfbare activa behoren.

Het feit dat het klantenbestand afneemt en hernieuwd of zelfs uitgebreid wordt, heeft geen impact op de afschrijving van historisch verworven cliënteel.

Het cliënteel wordt doorgaans jaarlijks afgeschreven aan 10 % en moet op fiscaal vlak aanvaard worden volgens de rechter.


[1] Circulaire Ci.RH.862/430.650, Bull. contr., 1994, nr. 375, p. 335 e.v.
[2] Rb. Namen, 14 juni 2006.
[3] Cass. (1ste kamer), 21 oktober 2005, R.G. F.09.0039.F, Cabinet Médical du docteur J.-J. G. c/ État belge, http://www.cass.be (18 november 2005); FJF, 2006, afl. 7, p. 626; TFR, 2006 (inhoudstafel), afl. 306, p. 691 en http://tfrnet.larcier.be (19 oktober 2006).

Thema's:
Kernwoord(en):