Welke gevolgen heeft het beroepsgeheim ten aanzien van de gerechtelijke autoriteiten? 

1) Wanneer de accountant of de belastingconsulent erbij betrokken is

a) Op strafrechtelijk vlak

Wanneer een accountant of een belastingconsulent ervan verdacht wordt een misdrijf te hebben gepleegd in de uitoefening van zijn beroep en er een strafvervolging wordt ingesteld, verliezen de stukken die in aanmerking kunnen komen als bewijselement van dat misdrijf het vertrouwelijke karakter.[1]

b) Op burgerrechtelijk vlak

Het beroepsgeheim is niet van toepassing wanneer de accountant of de belastingconsulent zich voor het gerecht moet verdedigen wegens het feit dat zijn contractuele aansprakelijkheid wordt aangevochten of dat zijn erelonen worden betwist.[2]

Het is immers zo dat bij dit type geschil de accountant of de belastingconsulent het beroepsgeheim niet kan inroepen tegen zijn eigen cliënt om een goede bewijsvoering te verhinderen.

 

Overigens moet de accountant of de belastingconsulent krachtens het hogere belang van het recht op verdediging vrij staan om alle elementen voor te leggen die nuttig zijn voor zijn verdediging.

2) Wanneer de accountant of de belastingconsulent getuige is

Indien de accountant of de belastingconsulent binnen het kader van het uitoefenen van zijn opdracht kennis krijgt van een onrechtmatige daad die gepleegd is door zijn cliënt mag hij deze niet vrijwillig aangeven bij de gerechtelijke autoriteiten.[3]

a) Het verhoor

· Door een rechter

Het onthullen van elementen die vallen onder het beroepsgeheim kan niet strafrechtelijk worden gesanctioneerd wanneer de accountant of de belastingconsulent volgens de bepalingen van artikel 458 van het Strafwetboek opgeroepen wordt om getuigenis in rechte af te leggen.
Onder getuigenis in rechte wordt verstaan een verhoor onder ede voor een rechter. Het kan gaan om een onderzoeksrechter of een burgerlijke rechter. De accountant die door de rechter wordt opgeroepen, is ertoe gehouden te verschijnen en de eed af te leggen.[4]
De accountant of de belastingconsulent beoordeelt zelf of de informatie die door de rechter gevraagd wordt onder het beroepsgeheim valt.[5] Wanneer de accountant of de belastingconsulent van oordeel is dat de informatie niet onder het beroepsgeheim valt, maakt hij deze over aan de rechter en kan hij niet strafrechtelijk gestraft worden als gevolg van deze verklaring.[6] Wanneer de accountant of de belastingconsulent van oordeel is dat het antwoord op de vraag onder het beroepsgeheim valt, meldt hij dat aan de rechter en vraagt hij dat het wordt opgenomen in het proces-verbaal van het verhoor.
Met het oog op de beoordeling van zijn beroepsgeheim moet de accountant of de belastingconsulent die ondervraagd wordt door een onderzoeksrechter in het achterhoofd houden dat het maatschappelijk belang van het bestrijden van strafbare feiten primeert op het specifieke belang van de cliënt.[7] Deze hiërarchie van belangen die meespeelt, wordt over het algemeen bepaald door het principe "het beroepsgeheim mag geen strafbare feiten toedekken".[8]
Het beroepsgeheim kan niet langer worden ingeroepen wanneer dit enkel tot doel heeft de belangen te verdedigen van een confrater die in de zaak betrokken is.[9] Het is enkel wanneer de weigering om te praten gerechtvaardigd wordt door het doel van algemeen belang van de opdracht van de accountant of van de belastingconsulent dat het beroepsgeheim bescherming verdient.
Daarbij behoren de waarschuwingen aan de cliënt over onrechtmatig gedrag tot het doel van algemeen belang van de opdracht van accountant en belastingconsulent. Deze waarschuwingen kunnen niet gebruikt worden tegen de cliënt, zelfs niet in een strafrechtelijk proces.[10] Door het recht op een eerlijk proces zoals bepaald in het Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens (art. 6.1.) heeft een persoon die betrokken is in een gerechtelijke procedure de mogelijkheid om een beroep te doen op een accountant of een belastingconsulent als technisch adviseur.[11] Het beroepsgeheim van de accountant of van de belastingconsulent die in dit kader tussenkomt maakt deel uit van het hoger belang.
Wanneer de accountant of de belastingconsulent zijn beroepsgeheim inroept, is het de taak van de rechter om te controleren of de weigering om te praten het beroepsgeheim niet van zijn doel afwendt.[12] Om deze controle te kunnen uitvoeren, kan de rechter de accountant of de belastingconsulent gelasten hem de informatie[13] over te maken die aangevoerd wordt als zijnde geheim.[14]
De beslissing van de rechter om de toepassing van het beroepsgeheim uit te sluiten en de informatie in het dossier op te nemen, kan onderworpen worden aan de controle van de hogere rechtbanken en dit binnen het kader van het vervolg van de strafrechtelijke procedure of van een beroep.

· Door een magistraat van het openbaar ministerie of een politieambtenaar

Een verhoor door een magistraat van het openbaar ministerie Deontologie of door een politieambtenaar is geen getuigenis in rechte in de zin van artikel 458 van het Strafwetboek, zelfs wanneer laatstgenoemde gedelegeerd wordt door de onderzoeksrechter.[15]
De accountant of de belastingconsulent zal bijgevolg zijn beroepsgeheim schenden wanneer hij in het kader van een dergelijk verhoor geheime of vertrouwelijke informatie meedeelt. Om te vermijden aan dit risico te worden blootgesteld, kan hij weigeren om op de oproeping in te gaan aangezien dit type verhoor niet afdwingbaar is.

b) Schriftelijke verklaringen of documenten die worden overgelegd

Volgens het Hof van Cassatie[16] staat een schriftelijke verklaring gericht aan een rechter op verzoek van laatstgenoemde gelijk aan een getuigenis in rechte in de zin van artikel 458 van het Strafwetboek. Hetzelfde geldt voor het overleggen van documenten die rechtstreeks worden gericht aan een rechter die hierom verzoekt.[17]
Dat betekent dat voor schriftelijke verklaringen en het overleggen van documenten dezelfde werkwijze van toepassing is als bij een verhoor (zie hierboven). Met andere woorden, er wordt een onderscheid gemaakt naargelang de communicatie gericht wordt aan een rechter enerzijds of aan een magistraat van het openbaar ministerie of een politieambtenaar anderzijds.
Zo kan de accountant zich enkel rechtstreeks tot de onderzoeksrechter richten voor kwesties die onder het beroepsgeheim vallen, zelfs wanneer het verzoek van de onderzoeksrechter wordt overgemaakt door tussenkomst van een politieambtenaar.
Wanneer het overleggen van documenten gelast wordt door een burgerlijke rechter zal het opnemen van vertrouwelijke of geheime documenten in het dossier van de procedure onregelmatig zijn wanneer dit gebeurt zonder dat de rechter heeft beslist dat het beroepsgeheim van zijn doel wordt afgewend.[18]
Indien het openbaar ministerie of een politieambtenaar vraagt om documenten over te leggen die niet onder het beroepsgeheim vallen, zoals de dagboeken en rekeningen van de cliënt of de kopie van zijn belastingaangiftes, zou de accountant of de belastingconsulent op dit verzoek kunnen ingaan. In dat geval dient hij zijn cliënt hiervan evenwel in kennis te stellen wanneer zijn opdracht nog steeds loopt.

3) Huiszoekingen bij de accountant of de belastingconsulent

Als garantie voor het beroepsgeheim gebeurt een huiszoeking bij een beoefenaar van een vrij beroep in aanwezigheid van een vertegenwoordiger van diens tuchtrechtelijke overheid.[19]
Deze vertegenwoordiger moet erover waken dat het onderzoek en de eventuele inbeslagname geen betrekking heeft op stukken die onderworpen zijn aan het beroepsgeheim. Hij neemt kennis van de stukken die worden onderzocht of die in beslag worden genomen binnen het kader van de huiszoeking en geeft zijn advies over wat wel en wat niet onder het beroepsgeheim valt.[20]
Wat accountants betreft, werd dit gebruik opgenomen in de richtlijnen van het College van procureurs-generaal die in 1991 werden goedgekeurd.[21]
We hebben gezien dat het beroepsgeheim niet van toepassing is wanneer de accountant of de belastingconsulent verdachte is (zie Geldt het beroepsgeheim in geval van wangedrag van de beroepsbeoefenaar?). Zelfs in dat geval is de aanwezigheid van de vertegenwoordiger van het Instituut van de Accountants en de Belastingconsulenten (IAB) gebruikelijk zodat deze erover kan waken dat de huiszoeking enkel betrekking heeft op elementen die deel uitmaken van het vervolgde strafbare feit.[22] De onderzoeksrechter is niet gebonden door het standpunt van de vertegenwoordiger van het IAB en beslist of het document al dan niet onder het beroepsgeheim valt.[23]
Deze bevoegdheid komt enkel toe aan de onderzoeksrechter, die deze niet kan delegeren aan een politieambtenaar.[24] Daaruit vloeit voort dat de kennisname van documenten die als geheim worden bestempeld door een politieambtenaar, zelfs wanneer deze gedelegeerd wordt door de onderzoeksrechter, onderworpen is aan de voorafgaande beslissing van de rechter die de toepassing van het beroepsgeheim moet uitsluiten.
Daarom beveelt het College van procureurs-generaal aan dat de onderzoeksrechter zich persoonlijk ter plaatse begeeft in geval van een huiszoeking bij een accountant.[25]
Wanneer de onderzoeksrechter zich niet ter plaatse begeeft, wil de praktijk dat, in geval van inbeslagname van documenten die als geheim worden bestempeld, deze in een omslag of in een verzegelde doos worden gestopt met de vermelding 'beroepsgeheim'. Deze omslag of doos mag alleen door de onderzoeksrechter persoonlijk worden geopend.[26] Tijdens het onderzoek van deze stukken door de onderzoeksrechter in zijn kantoor blijft het gebruikelijk om het niet-bindend advies in te winnen van een vertegenwoordiger van het IAB.[27]
De beoordeling van het beroepsgeheim door de onderzoeksrechter kan worden gecontroleerd door het
onderzoek- en vonnisgerecht.[28]
De accountant of de belastingconsulent kan de cliënt waarop de onderzoeksmaatregel betrekking heeft verwittigen dat naar aanleiding van een huiszoeking in het strafdossier elementen worden opgenomen waarvan hij van oordeel is dat deze onder het beroepsgeheim vallen. Tijdens het onderzoek kunnen de accountant of de belastingconsulent, evenals de cliënt waarop het onderzoek betrekking heeft, de opheffing van de inbeslagname vragen bij de onderzoeksrechter. Voor de kamer van inbeschuldigingstelling kan een beroep worden ingesteld tegen de beslissing van de onderzoeksrechter met betrekking tot dit verzoek.[29]
De kwestie van het beroepsgeheim kan ook aangehaald worden tijdens de regeling van de rechtspleging voor het onderzoeksgerecht.

4) Melding aan de ondernemingsrechtbank met het oog op het opsporen van ondernemingen in moeilijkheden

Artikel XX.23., § 3 van het Wetboek van economisch recht bepaalt:[30] "De externe accountant, de externe erkend boekhouder, de externe erkend boekhouder-fiscalist en de bedrijfsrevisor die in de uitoefening van hun opdracht gewichtige en overeenstemmende feiten vaststellen die de continuïteit van de economische activiteit van de schuldenaar in het gedrang kunnen brengen, lichten deze laatste hiervan schriftelijk op een omstandige wijze in, in voorkomend geval via zijn bestuursorgaan. Indien de schuldenaar binnen een termijn van een maand vanaf die kennisgeving niet de nodige maatregelen treft om de continuïteit van de economische activiteit voor een minimumduur van twaalf maanden te waarborgen, kan de externe accountant, de externe erkend boekhouder, de externe erkend boekhouder-fiscalist of de bedrijfsrevisor de Deontologievoorzitter van de ondernemingsrechtbank daarvan schriftelijk inlichten. In dat geval is artikel 458 van het Strafwetboek niet van toepassing."

--------------------------------------------------------

[1] Cass. 29 november 2016, P.15.0704.N.; Cass. 24 april 2012, P.12.0064.N.; Cass. 22 december 1992, Pas. 1992, p. 1402.
[2] Luik, 17 september 2007, JLMB 2008, p. 236; Bergen, 16 januari 2007, 2004/RG/1071, www.jure.juridat.just.fgov.be; Gent, 30 april 2003, TWVR 2004, 131; Gent, 21 januari 2000, TWVR 2000, 146; T. LITANNI, "Le contrôle fiscal et la protection du contribuable", in Les pouvoirs d'investigation du fisc et les délais d'imposition, Anthemis, 2006, p. 174.
[3] J. NYPELS, "Commentaire des exposés des motifs, des rapports faits à la Chambre des représentants et au Sénat et des discussions du projet aux deux chambres", in Législation criminelle de la Belgique. Commentaire et complément du Code pénal, Bruylant, 1868, p. 397.
[4] Artikel 926 van het Gerechtelijk Wetboek; H. BOSLY, D. VANDERMEERSCH en M. BEERNAERT, Droit de la procédure pénale, La Charte, 2008, p. 716.
[5] Artikel 929 van het Gerechtelijk Wetboek; Cass. 23 september 1986, Pas. 1987, p. 89; Cass. 15 mei 1985, Pas., 1985, I, p. 1147; H. BOSLY, D. VANDERMEERSCH en M. BEERNAERT, Droit de la procédure pénale, La Charte, 2008, p. 730.
[6] Cass. 12 april 1976, Pas. 1976, I, 901.
[7] J. NYPELS, "Commentaire des exposés des motifs, des rapports faits à la Chambre des représentants et au Sénat et des discussions du projet aux deux chambres", in Législation criminelle de la Belgique. Commentaire et complément du Code pénal, Bruylant, 1868, p. 397.
[8] Cass. 23 juni 1958, Pas. 1958, I, 1180; Corr. Brussel, 29 maart 2001, J.T. 2001, 617.
[9] Cass. 29 oktober 1991, Pas. 1992, p. 162.
[10] T. AFSCHRIFT, "Le secret professionnel de l'expert-comptable à l'égard de l'administration fiscale", in Liber Amicorum R. Krockaert. L'expertise comptable en pleine évolution, IAB, 1998, p. 32, n° 29; Voor zover de accountant en de belastingconsulent niet had deelgenomen aan zijn onrechtmatigheden.
[11] C.A., 26 oktober 2005, nr. 160/2005; Cass. 17 september 2018, S.17.0034.F; Cass. 5 mei 2006, C.03.0068.F.; Arbeidswetboek 8 septembre 2014, Chron. D.S. 2016/1, 26; Arbeidswetboek 12 september 2011, JTT 2012, p. 126; zie ook art. 728, § 2bis van het Gerechtelijk Wetboek.
[12] Cass. 29 oktober 1991, Pas. 1992, p. 162; Cass. 23 september 1986, Pas. 1987, p. 89; Cass. 30 oktober 1978, Pas. 1979, p. 248.
[13] Omdat het risico bestaat dat het beroepsgeheim wordt geschonden, dient de burgerlijke rechter erover te waken dat deze voorafgaande communicatie
in de raadkamer geschiedt, met andere woorden zonder dat de partijen aanwezig zijn. Het is pas wanneer de rechter beslist dat het beroepsgeheim van zijn doel wordt afgewend dat hij de informatie kan onderwerpen aan de tegenspraak van de debatten.
[14] Cass. 19 december 1994, R.W. 1995-1996, 1207.
[15] A. MASSET en E. JACQUES, "Secret professionnel", in Postal Mémorialis. Lexique du droit pénal et des lois spéciales, Kluwer, 2016, p. 798; A. DE NAUW en F. KUTY, "La violation du secret professionnel", in Manuel de droit pénal, Kluwer, 2014, p. 633; H. BOSLY, D. VANDERMEERSCH en M. BEERNAERT, Droit de la procédure pénale, La Charte, 2008, p. 716 en 729 ; L. HUYBRECHTS, "Beroepsgeheim in de sfeer van de onderneming", T. Strafr. 2004, p. 97, n° 46.
[16] Cass., 12 april 1976, Pas. 1976, I, p. 901; Cass., 15 mei 1985, Pas. 1985, I, 1147.
[17] Cass. 18 mei 1972, Pas., 1972, p. 861; Cass. 30 oktober 1978, Pas. 1979, p. 248; Brussel, 14 maart 2007, Rev. Dr. Santé 2008-2009, po. 304; H. BOSLY, D. VANDERMEERSCH en M. BEERNAERT, Droit de la procédure pénale, La Charte, 2017, p. 735.
[18] D. MOUGENOT, "Le charme discret des « petites » mesures d'instruction", RDJP, 2007, p. 247 e.v.
[19] H. BOSLY, D. VANDERMEERSCH en M. BEERNAERT, Droit de la procédure pénale, La Charte, 2017, p. 735 en 737.
[20] Cass. 24 avril 2012, P.12.0064.N; Cass., 18 mei 2006, D.05.0015.N.; Cass. 24 mei 2005, P.05.0431.N.
[21] Zie de website van het IAB: www.iec-iab.be/fr/services/ethique/Documents/
Lettre-du-procureur-general-Demanet-Secret-professionnel.pdf.
[22] Cass. 29 novembre 2016, P.15.0704.N.; H. BOSLY, D. VANDERMEERSCH en M. BEERNAERT, Droit de la procédure pénale, La Charte, 2017, p. 737 en 738; F. LUGENTZ, "Les perquisitions en matière économique et financière", Strafr. ond. 2009/3, p. 226.
[23] Cass. 24 april 2012, P.12.0064.N; Cass. 2 november 2011, P.10.1692.F; Cass. 18 mei 2006, D.05.0015.N.
[24] Brussel, (KI) 25 juni 2001, J.T. 2001, 735; Corr. 29 maart 2001, J.T. 2001, 617; Concl. advocaat-generaal D. Vandermeersch, Cass. 2 november 2011, P.10.1692.F; Richtlijnen van het College van procureurs-generaal: www.iec-iab.be/fr/services/ethique/Documents/Lettre-du-procureur-general-Demanet-Secret-professionnel.pdf; F. LUGENTZ, "Les perquisitions en matière économique et financière", Strafr. ond. 2009/3, p. 229, nr. 77.
[25] Zie de website van het IAB: www.iec-iab.be/fr/services/ethique/Documents/Lettre-du-procureur-general-Demanet-Secret-professionnel.pdf.
[26] P. WATERINCKX, "Risico's voor ondernemingen verbonden aan het opsporings-en gerechtelijk onderzoek", in Strafrecht in de onderneming, 2004, Intersentia, p. 455; S. FOLIE en E. VANDERSTAPPEN, "L'étendue du secret professionnel du réviseur d'entreprises notamment en cas de perquisition", IRE, 2015, p. 19, nr. 77, www.ibr-ire.be/nl/DocumetsMailings/francais-versiondefinitive-web.pdf.
[27] Zie de website van het IAB: www.iec-iab.be/fr/services/ethique/Documents/Lettre-du-procureur-general-Demanet-Secret-professionnel.pdf.
[28] Cass. 2 november 2011, P.10.1692.F; Cass. 9 juni 2004, P040424F.
[29] Art. 61quater van het Wetboek van Strafvordering.
[30] Zie de aanbeveling van het IAB voor de toepassing van deze bepaling: http://www.iec-iab.be/nl/leden/Beroep/opdrachten/andere_opdrachten/Documents/UPDATE-20160229-Ontwerpaanbeveling-WCO.pdf.